DIAN ACLARA CÓMO SE RECONOCEN FISCALMENTE LOS SOBRECOSTOS Y LAS PÉRDIDAS EN CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN: EL DEVENGO CONTABLE ES LA REGLA GENERAL, PERO LA PÉRDIDA DEBE HABERSE MATERIALIZADO

DIAN ACLARA CÓMO SE RECONOCEN FISCALMENTE LOS SOBRECOSTOS Y LAS PÉRDIDAS EN CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN: EL DEVENGO CONTABLE ES LA REGLA GENERAL, PERO LA PÉRDIDA DEBE HABERSE MATERIALIZADO

Fecha: 3 de julio de 2026 Concepto: DIAN 011461, interno 1069, de 2026 Publicación DIAN: 17 de julio de 2026 Entidad: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN Tema: Impuesto sobre la renta – contratos de construcción – costos – deducciones – pérdidas – sobrecostos – devengo contable – grado de realización – presupuesto inicial

La DIAN analizó el tratamiento fiscal de los sobrecostos reales y vengados que superan el presupuesto inicialmente estimado en los contratos por servicios de construcción , y precisó cuándo esos valores pueden tener reconocimiento para efectos del impuesto sobre la renta.

El concepto resulta especialmente relevante porque se articulan tres reglas que no deben confundirse: el devengo contable de costos y gastos previstos en los artículos 59 y 105 del Estatuto Tributario; la regla especial para contratos por servicios de construcción del artículo 200 del mismo estatuto; y la diferencia entre una pérdida simplemente estimada y una pérdida que efectivamente se ha materializado.

¿A QUIÉNES LES APLICA?

La doctrina interesa directamente a los contribuyentes obligados a llevar a cabo contabilidad que ejecutan contratos por servicios de construcción y determinar su renta líquida conforme al método especial establecido en el artículo 200 del Estatuto Tributario.

No debe extenderse automáticamente a ninguna empresa constructora. La propia historia legislativa citada por la DIAN distingue el supuesto en el cual el contribuyente construye una obra como prestador de servicios de aquel en el que construye un bien para venderlo o utilizarlo directamente. En este último caso operan las reglas fiscales correspondientes a inventarios o activos fijos y no, por esa sola circunstancia, el artículo 200 del ET.

LA REGLA GENERAL: PARA QUIEN LLEVA CONTABILIDAD, COSTOS Y DEDUCCIONES SE RECONOCEN A PARTIR DEL DEVENGO

El punto de partida está en los artículos 59 y 105 del Estatuto Tributario , ambos modificados por la Ley 1819 de 2016.

El artículo 59 establece para los obligados a llevar contabilidad que los costos realizados fiscalmente son, como regla general, los costos devengados contablemente en el respectivo año o período gravable .

El artículo 105 utiliza la misma estructura respecto de las deducciones: para estos contribuyentes, las deducciones realizadas fiscalmente corresponden a los gastos devengados contablemente durante el período , siempre que satisfagan los requisitos establecidos por el Estatuto Tributario.

Por tanto, el sistema posterior a la Ley 1819 de 2016 parte del reconocimiento contable, pero esto no significa que todo valor contabilizado produzca inmediatamente un efecto fiscal . Los artículos propios 59 y 105 contienen excepciones y diferencias expresas entre el reconocimiento contable y el fiscal.

EN LOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN EXISTE ADEMÁS UNA REGLA ESPECIAL

El artículo 200 del Estatuto Tributario establece el método aplicable para determinar la renta líquida en los contratos por servicios de construcción.

Al comenzar la ejecución debe elaborarse un presupuesto de los ingresos, costos y deducciones totales del contrato .

Posteriormente, en cada año o período gravable se atribuye la parte proporcional de los ingresos correspondientes a los costos y deducciones efectivamente realizadas durante ese período.

La diferencia entre el ingreso determinado mediante esa metodología y los costos y deducciones efectivamente realizadas constituye la renta líquida del respectivo período gravable .

Finalmente, cuando termine la ejecución del contrato deben efectuarse los ajustes necesarios con sus respectivos soportes.

EL PRESUPUESTO QUE GOBIERNA EL MÉTODO ES EL ELABORADO AL COMIENZO DEL CONTRATO

Aquí aparece una de las precisiones más importantes del Concepto 011461.

Se preguntó a la DIAN si el contribuyente podía actualizar anualmente el presupuesto de construcción para incorporar los sobrecostos que iban apareciendo durante la ejecución.

La respuesta fue negativa.

Para la DIAN, el numeral 2 del artículo 200 establece expresamente que el presupuesto relevante es aquel elaborado “al comienzo de la ejecución del contrato” . Por ello, la Administración considera que no puede crearse por interpretación una actualización anual del presupuesto que la ley no desarrolló.

Esto no significa que los sobrecostos reales desaparezcan fiscalmente. Significa que su tratamiento debe producirse dentro de la metodología especial diseñada por el artículo 200 y mediante los ajustes que jurídicamente corresponden, particularmente al finalizar la ejecución del contrato.

PÉRDIDA ESPERADA NO ES LO MISMO QUE PÉRDIDA INCURRIDA

La consulta también pidió diferenciar técnicamente una pérdida incurrida de una pérdida esperada .

La DIAN hizo aquí una delimitación de competencia importante: señaló que la definición técnica de esos conceptos corresponde a la regulación contable , por lo que no adquirió competencia para establecer su contenido conceptual.

Sí, en cambio, su consecuencia tributaria.

Una pérdida sustentada únicamente en una estimación contable no obtiene reconocimiento fiscal mientras no corresponda a hechos económicos efectivamente realizados.

El artículo 200 establece específicamente que las pérdidas derivadas de la ejecución de estos contratos serán fiscalmente deducibles cuando se hagan efectivas .

En términos prácticos, la DIAN exige que la disminución patrimonial se haya materializado .

DEVENGAR CONTABLEMENTE NO SIGNIFICA QUE TODA ESTIMACIÓN SEA INMEDIATAMENTE DEDUCIBLE

Esta distinción es fundamental para comprender correctamente la doctrina.

El artículo 21-1 del Estatuto Tributario incorporó una relación estructural entre las bases fiscales y los sistemas de reconocimiento y medición contables para los obligados a llevar contabilidad. Los artículos 59 y 105 desarrollan esa relación específicamente respecto de costos y deducciones.

Pero la remisión al devengo no elimina las reglas fiscales especiales ni las excepciones expresamente establecidas por el legislador .

Por ejemplo, los artículos 59 y 105 aplazan fiscalmente determinadas partidas aun cuando hayan sido reconocidos contablemente: deterioros, ciertas mediciones a valor razonable, provisiones asociadas a obligaciones de monto o fecha inciertos y otros conceptos expresamente señalados por la legislación tributaria.

Por eso deben diferenciarse dos situaciones:

Sobrecosto real y efectivamente vengado: existe un hecho económico que efectivamente ocurrió durante la ejecución.

Pérdida meramente esperada: existe una estimación sobre un resultado futuro negativo, pero la correspondiente disminución patrimonial todavía no se ha materializado.

La segunda no adquirió reconocimiento fiscal simplemente porque haya sido estimada contablemente.

LA DIAN VUELVE SOBRE LA REFORMA DE LA LEY 1819 DE 2016

El concepto tiene además un elemento particularmente interesante: la DIAN acudió a los antecedentes legislativos de la Ley 1819 de 2016 para explicar la modificación del artículo 200 del Estatuto Tributario.

Según la exposición de motivos citada por la propia Administración, la reforma buscó reunir en una sola disposición el régimen aplicable a los contratos por servicios de construcción y adoptar un único método para determinar su renta líquida.

El antecedente legislativo citado por la DIAN señala expresamente que:

“Este método se alinea con la técnica contable”.

Sin embargo, la DIAN advierte que esa finalidad legislativa no permite revivir disposiciones derogadas ni extender reglamentaciones correspondientes al régimen anterior. La interpretación debe realizarse partiendo del texto vigente del artículo 200 , en concordancia con los artículos 59 y 105 del Estatuto Tributario.

LOS ANTIGUOS CONTRATOS POR SERVICIOS AUTÓNOMOS NO DEBEN CONFUNDIRSE CON EL RÉGIMEN ACTUAL

Antes de la Ley 1819 de 2016 existía una regulación de los denominados contratos por servicios autónomos .

La reforma modificó sustancialmente ese régimen, concentrando el artículo 200 en los contratos por servicios de construcción y derogando expresamente los artículos 201 y 202.

Por ello, la DIAN mantiene la doctrina del Oficio 001829 de 2018: la reglamentación anterior contenida en el artículo 1.2.1.21.1 del Decreto 1625 de 2016 no puede aplicarse indefinidamente a los contratos celebrados bajo el nuevo régimen.

Subsiste únicamente el tratamiento transitorio que corresponde a los contratos que se encontraban en ejecución al entrar en vigor la Ley 1819 de 2016.

¿QUÉ SUCEDE CON LA TASA MÍNIMA DE TRIBUTACIÓN?

La consulta también planteó cómo deben tratarse estos sobrecostos para calcular la Tasa Mínima de Tributación –TMT– prevista en el parágrafo 6 del artículo 240 del Estatuto Tributario.

La DIAN respondió que primero debe realizar la depuración fiscal aplicando correctamente el artículo 200.

Una vez determinada la renta líquida bajo esa disposición, los efectos correspondientes se reflejan en las variables que integran el cálculo de la TMT.

Por tanto, la Tasa Mínima de Tributación no constituye una vía alternativa para reconocer fiscalmente un costo o una pérdida que el artículo 200 todavía no permite reconocer .

¿POR QUÉ ES IMPORTANTE ESTA DOCTRINA?

El Concepto 011461 permite observar nuevamente una característica estructural del sistema tributario colombiano posterior a la Ley 1819 de 2016: para los obligados a llevar contabilidad, el legislador utiliza el devengo contable como punto de partida , pero conserva reglas fiscales especiales que pueden modificar el momento o las condiciones de reconocimiento.

En este caso concreto, la secuencia es especialmente clara:

hecho económico → devengo contable → aplicación de las reglas fiscales de los artículos 59 y 105 → aplicación de la regla especial del artículo 200 → determinación de la renta líquida.

Por eso sería incorrecto concluir indistintamente que todo sobrecosto contabilizado es inmediatamente deducible o, en el extremo contrario, que el devengo contable carece de importancia fiscal.

La doctrina exige analizar qué ocurrió económicamente, cuándo se devengó, si la pérdida se materializó y qué regla fiscal especial gobierna el contrato .

ESTADO ACTUAL

El Concepto DIAN 011461, interno 1069, del 3 de julio de 2026 , mantiene expresamente la doctrina del Oficio 001829 de 2018 y del Concepto 006083, interno 1105, de 2023 sobre el régimen aplicable a los contratos por servicios de construcción.

La regla resultante es que los costos y deducciones de los obligados a llevar contabilidad parten del devengo contable , conforme a los artículos 59 y 105 del Estatuto Tributario, pero en los contratos por servicios de construcción ese reconocimiento debe integrarse con la metodología especial del artículo 200.

Las pérdidas meramente estimadas o esperadas no son fiscalmente deducibles mientras no correspondan a hechos económicos efectivamente realizados , y las pérdidas derivadas de la ejecución del contrato deben haberse materializado para producir el efecto fiscal correspondiente. El presupuesto utilizado para determinar el grado de realización es el elaborado al inicio de la ejecución y, según la DIAN, no existe autorización legal para sustituirlo mediante actualizaciones anuales.

Consultar el Concepto DIAN 011461 de 2026 en la fuente oficial