DIAN ACLARA CÓMO SE DISTRIBUYEN LAS RETENCIONES EN LOS CONTRATOS DE CUENTAS EN PARTICIPACIÓN: EL SOCIO OCULTO SOLO PUEDE IMPUTARLAS SI SU CALIDAD TRIBUTARIA PERMITE DECLARARLAS

DIAN ACLARA CÓMO SE DISTRIBUYEN LAS RETENCIONES EN LOS CONTRATOS DE CUENTAS EN PARTICIPACIÓN: EL SOCIO OCULTO SOLO PUEDE IMPUTARLAS SI SU CALIDAD TRIBUTARIA PERMITE DECLARARLAS

Fecha: 14 de julio de 2026 Concepto: DIAN 011999, interno 1141, de 2026 Entidad: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN Tema: Impuesto sobre la renta – retención en la fuente – contratos de cuentas en participación – socio gestor – socio oculto – patrimonios autónomos – transparencia fiscal – beneficiarios

La DIAN precisó cómo debe aplicar proporcionalmente la retención en la fuente practicada dentro de los contratos de cuentas en participación , especialmente cuando el socio oculto es un patrimonio autónomo y detrás de este existen otros patrimonios o beneficiarios.

La regla general parte de una idea fundamental: aunque frente a terceros el socio gestor actúa como titular visible del negocio, para efectos del impuesto sobre la renta el artículo 18 del Estatuto Tributario exige que las partes del contrato reconozcan independientemente los activos, pasivos, ingresos, costos y deducciones que les corresponden según su participación. Esa transparencia fiscal también puede proyectarse sobre las retenciones practicadas.

¿A QUIÉNES LES APLICA?

La doctrina interesa directamente a los socios gestores y ocultos de socios de contratos de cuentas en participación , así como a sociedades fiduciarias, patrimonios autónomos y beneficiarios cuando estos vehículos fiduciarios intervienen como partícipes del contrato.

Es especialmente relevante cuando existen estructuras sucesivas, por ejemplo:

Contrato de cuentas en participación → patrimonio autónomo PA1 como socio oculto → patrimonio autónomo PA2 como beneficiario de PA1 → beneficiario final de PA2.

En estos casos no basta con conocer quién figura formalmente como socio oculto. Debe reconstruirse la cadena hasta determinar quién debe reconocer fiscalmente el ingreso y si esa persona puede imputar jurídicamente la retención practicada .

EL PUNTO DE PARTIDA ES EL ARTÍCULO 18 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO

Los contratos de cuentas en participación pertenecen a los denominados contratos de colaboración empresarial .

El artículo 18 del Estatuto Tributario establece que estos contratos no son contribuyentes del impuesto sobre la renta por sí mismos. En cambio, las partes deben declarar independientemente los activos, pasivos, ingresos, costos y deducciones que les corresponden de acuerdo con su participación en el contrato.

Por ello, la DIAN recuerda que el tratamiento fiscal no necesariamente coincide con la apariencia externa del negocio.

Frente a terceros puede actuar exclusivamente el socio gestor, pero para efectos tributarios debe identificarse la participación económica que corresponde al gestor ya los socios ocultos.

LAS RETENCIONES TAMBIÉN PUEDEN DISTRIBUIRSE PROPORCIONALMENTE

La DIAN parte de la jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado del 30 de agosto de 2024, expediente 26085 , según la cual las retenciones practicadas con ocasión de estos contratos pueden imputarse proporcionalmente entre el socio gestor y los socios ocultos.

Esta doctrina ya había sido incorporada por la DIAN en pronunciamientos anteriores.

Por tanto, si un tercero realiza un pago al socio gestor y practica una retención sobre un ingreso generado dentro del contrato, no necesariamente significa que el gestor deba quedarse fiscalmente con el 100% de esa retención .

Cuando los ingresos del contrato deben distribuirse fiscalmente entre los partícipes, las retenciones correspondientes pueden seguir esa misma proporcionalidad, siempre que se cumplan las condiciones necesarias para que cada partícipe pueda imputarlas.

PERO EXISTE UNA CONDICIÓN: EL SOCIO OCULTO DEBE PODER IMPUTAR FISCALMENTE LA RETENCIÓN

Aquí aparece la precisión central del Concepto 011999.

La retención en la fuente constituye un mecanismo de recaudo anticipado del impuesto .

Por ello, para ejercer el derecho a imputar proporcionalmente una retención, el socio oculto debe tener una calidad tributaria que le permita utilizarla en su declaración.

La DIAN reitera que el socio oculto debe ser contribuyente o, como mínimo, declarante , pues solo de esta manera existe el vehículo tributario mediante el cual puede imputarse la retención que le corresponde.

Esto significa que la proporcionalidad económica del contrato no puede aplicarse mecánicamente sin verificar previamente la situación fiscal de cada partícipe.

¿QUÉ PASA SI EL SOCIO OCULTO ES UN PATRIMONIO AUTÓNOMO?

El concepto se concentra precisamente en esta situación.

Supongamos que un patrimonio autónomo PA1 participa como socio oculto dentro de un contrato de cuentas en participación.

A su vez, el beneficiario de PA1 es otro patrimonio autónomo PA2 .

En ese momento debe entrar en operación el principio de transparencia fiscal de los patrimonios autónomos , regulado particularmente por los artículos 23-1 y 102 del Estatuto Tributario.

La DIAN identifica entonces dos escenarios diferentes.

PRIMER ESCENARIO: NO ES POSIBLE IDENTIFICAR AL BENEFICIARIO DEL SEGUNDO PATRIMONIO AUTÓNOMO

Puede ocurrir que durante el respectivo período gravable las condiciones del fideicomiso no permitan identificar quién es el beneficiario de PA2.

En ese supuesto, los ingresos correspondientes deben declararse en cabeza del propio patrimonio autónomo , y la obligación formal corresponde a la sociedad fiduciaria que lo administra.

Como consecuencia, también resulta posible aplicar proporcionalmente las retenciones correspondientes dentro de la declaración de ese patrimonio autónomo.

La imposibilidad temporal de identificar al beneficiario no significa, entonces, que el ingreso queda sin sujeto fiscal.

La legislación determina quién debe reconocerlo mientras persista esa circunstancia.

SEGUNDO ESCENARIO: EL BENEFICIARIO SÍ PUEDE IDENTIFICARSE

La solución cambia cuando durante el ejercicio gravable sí puede determinarse quién es el beneficiario de PA2.

En ese caso opera la transparencia fiscal y las retenciones practicadas originalmente al socio gestor pueden trasladarse proporcionalmente hasta ese beneficiario identificable , siguiendo la atribución fiscal del ingreso.

Pero existe una excepción fundamental.

Si ese beneficiario es una persona no contribuyente y no declarante , la retención no puede trasladarse de la misma manera.

La razón vuelve a estar en la función jurídica de la retención: no tendría sentido trasladar un anticipo del impuesto a una persona que no es contribuyente ni tiene declaración en la cual pueda imputarlo.

SI EXISTEN VARIOS BENEFICIARIOS, DEBE REVISARSE UNO POR UNO

La DIAN también resuelve una situación que puede ser frecuente en estructuras fiduciarias complejas.

Cuando un patrimonio autónomo tiene múltiples beneficiarios , no puede asignarse automáticamente a todos el mismo tratamiento.

Debe revisarse individualmente la calidad tributaria de cada beneficiario.

La doctrina precisa que, si existe al menos un beneficiario que sea no contribuyente no declarante , entra en operación la regla especial desarrollada por la DIAN para esos casos, bajo la cual el socio gestor se reputa propietario único del negocio para los efectos analizados en su doctrina.

Por eso, antes de distribuir una retención entre varios participantes debe construirse realmente el mapa tributario de quienes reciben el ingreso.

EJEMPLO PRÁCTICO

Supongamos que dentro de un contrato de cuentas en participación se genera un ingreso de $100 millones .

El socio gestor económico participa en un 60 % y el socio oculto en un 40 %.

Sobre el pago se practica una retención de $5 millones al socio gestor, que es quien aparece frente al tercero.

Si ambos participantes tienen la calidad tributaria que permite imputar la retención, la lógica de proporcionalidad conduce a atribuir:

Socio gestor: 60 % de la retención = $3 millones.

Socio oculto: 40 % de la retención = $2 millones.

Pero si detrás del socio oculto existe un patrimonio autónomo, el análisis no termina allí.

Debe determinarse quién reconoce fiscalmente ese 40% y si el beneficiario correspondiente tiene la condición necesaria para imputar la retención.

Por tanto, la ecuación tributaria no es simplemente:

participación económica = porcentaje de retención.

Debe agregarse una segunda condición:

participación económica + calidad tributaria que permita imputar la retención.

LA RETENCIÓN SIGUE AL INGRESO, PERO DENTRO DE LOS LÍMITES DEL SISTEMA TRIBUTARIO

La doctrina permite entender la relación entre el ingreso y su recaudo anticipado.

Si fiscalmente un ingreso debe atribuirse a distintos sujetos conforme a su participación, resulta coherente que la retención asociada pueda distribuirse entre quienes soportan fiscalmente ese ingreso.

Pero la retención no constituye un ingreso autónomo.

Es un anticipo del impuesto .

Por eso su traslado encuentra un límite cuando el supuesto beneficiario no tiene impuesto que anticipar ni declaración en la cual imputarlo.

Esta diferencia explica por qué la DIAN exige examinar simultáneamente:

quién obtuvo económicamente el ingreso;

quién debe reconocerlo fiscalmente;

quién tiene calidad de contribuyente o declarante;

y quién puede jurídicamente imputar la retención.

¿POR QUÉ ES IMPORTANTE ESTA DOCTRINA?

El Concepto 011999 evita tratar al contrato de cuentas en participación como si existiera un único contribuyente simplemente porque frente al mercado aparece un solo gestor.

La forma externa del contrato no elimina la atribución fiscal interna establecida por el artículo 18 ET

Al mismo tiempo, la DIAN evita el extremo contrario: tampoco admite distribuir automáticamente todas las retenciones según porcentajes contractuales sin comprobar la calidad fiscal de quienes pretenden utilizarlas.

La consecuencia práctica para empresas, fiduciarias y asesores es clara: antes de presentar las declaraciones debe reconstruirse toda la cadena de participación y beneficiarios , especialmente cuando intervienen patrimonios autónomos.

ESTADO ACTUAL

El Concepto DIAN 011999, interno 1141, del 14 de julio de 2026 , figura dentro de las novedades jurídicas oficiales seleccionadas por la DIAN para julio de 2026 y aclara el Concepto 000011, interno 2476, del 31 de diciembre de 2025.

El criterio mantiene vigente la posibilidad de imputar proporcionalmente las retenciones practicadas en contratos de cuentas en participación , siguiendo la participación fiscal de socios gestores y ocultos, pero exige verificar que el sujeto al cual se pretende trasladar la retención tenga la calidad tributaria que permita utilizarla.

Cuando intervengan patrimonios autónomos, deberá aplicarse además el principio de transparencia fiscal. Si el beneficiario no puede identificarse durante el período, el ingreso y la retención pueden quedar temporalmente reconocidos en la cabeza del patrimonio autónomo conforme a las reglas aplicables. Si el beneficiario es identificable, la atribución puede continuar hasta este, salvo las limitaciones aplicables cuando sea una persona no contribuyente y no declarante .

Consultar el histórico oficial de novedades jurídicas de la DIAN — julio de 2026