CONSEJO DE ESTADO UNIFICA JURISPRUDENCIA SOBRE EL LLAMAMIENTO EN GARANTÍA DE LOS AGENTES DE RETENCIÓN EN PROCESOS TRIBUTARIOS
CONSEJO DE ESTADO UNIFICA JURISPRUDENCIA SOBRE EL LLAMAMIENTO EN GARANTÍA DE LOS AGENTES DE RETENCIÓN EN PROCESOS TRIBUTARIOS Fuente: Consejo de Estado — Sala de lo Contencioso
CONSEJO DE ESTADO UNIFICA JURISPRUDENCIA SOBRE EL LLAMAMIENTO EN GARANTÍA DE LOS AGENTES DE RETENCIÓN EN PROCESOS TRIBUTARIOS
Fuente: Consejo de Estado — Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta — Auto de unificación, expediente 29199 Decisión: octubre de 2025 — divulgada en la actualidad jurídica tributaria de febrero de 2026 Materia: Retención en la fuente — Agente retenedor — Llamamiento en garantía — Proceso de nulidad y restablecimiento del derecho — Responsabilidad tributaria
El Consejo de Estado unificó su jurisprudencia sobre la posibilidad de que un agente de retención llame en garantía al beneficiario del pago dentro de un proceso contencioso-administrativo en el que se discute la legalidad de actos mediante los cuales la Administración exige al agente retenedor valores que consideran debieron ser retenidos.
El problema surge de una situación frecuente.
Una persona realiza un pago sujeto a retención.
La ley le atribuye la calidad de agente retenedor .
El beneficiario recibe el pago.
Posteriormente la Administración concluye que la retención no se practica, se practica por un valor inferior o fue incorrectamente determinada y exige al agente retenedor el valor correspondiente.
Cuando este demanda los actos administrativos puede intentar vincular al beneficiario mediante llamamiento en garantía , argumentando que, si finalmente debe pagar la retención, tiene derecho a recuperar ese valor frente a quien recibió el ingreso.
La Sección Cuarta demostró necesario establecer una regla jurisprudencial uniforme sobre la procedencia de esa figura procesal.
EL AGENTE RETENEDOR Y EL CONTRIBUYENTE NO OCUPAN LA MISMA POSICIÓN JURÍDICA
El punto de partida consiste en separar dos sujetos.
Por una parte es el contribuyente , respecto del cual se produce el hecho económico sometido al impuesto.
Por otro se encuentra el agente retenedor , a quien la ley impone el deber de detraer una parte del pago y entregarla a la Administración tributaria.
La retención constituye un mecanismo de recaudo anticipado.
Por eso, que el agente retenedor tenga obligaciones propias frente al Estado no significa necesariamente que sea el titular económico definitivo del impuesto cuya retención debe practicar .
Esta diferencia es precisamente la que puede generar posteriormente una relación entre agente retenedor y beneficiario del pago.
LA DISCUSIÓN TRIBUTARIA CON LA DIAN Y LA RELACIÓN ENTRE LOS PARTICULARES SON DOS PLANOS DIFERENTES
El Consejo de Estado diferencia la relación jurídico-tributaria discutida dentro del proceso principal de la eventual relación existente entre el agente retenedor y el tercero.
En el proceso de nulidad y restablecimiento se determina si los actos administrativos expedidos por la autoridad tributaria son legales.
Allí se discute, entre otras cuestiones, si:
existía obligación de practicar retención;
cuál era la tarifa correspondiente;
qué base debía utilizarse;
si el agente incumplió;
y si la Administración podía exigirle las sumas determinadas.
Pero puede existir paralelamente otra relación jurídica.
Si el agente termina obligado a pagar una suma que económicamente correspondería detraer al beneficiario, puede plantearse si existe un derecho de reembolso o repetición frente a ese tercero .
El llamamiento en garantía sirve precisamente para permitir que esa eventual relación sea examinada dentro del proceso cuando se cumplan sus presupuestos.
¿QUÉ ES EL LLAMAMIENTO EN GARANTÍA?
El llamamiento en garantía es una figura procesal mediante la cual una de las partes solicita vincular a un tercero respecto del cual considera que existe un derecho legal o contractual a exigir:
la indemnización del perjuicio
o
el reembolso total o parcial del pago que deba realizarse como consecuencia de la sentencia .
Por tanto, no basta con que el tercero tenga alguna relación económica con los hechos.
Debe existir una relación jurídica que permita sostener razonablemente que, si quien formula el llamamiento resulta condenado o afectado por la sentencia, podrá exigir del llamado el reembolso correspondiente.
EL LLAMAMIENTO NO CONVIERTE AL BENEFICIARIO EN DEMANDADO PRINCIPAL CONTRA LA DIAN
Esta precisión es fundamental.
La vinculación del beneficiario del pago no transforma el objeto principal del proceso.
El litigio continúa dirigido contra los actos administrativos expedidos por la autoridad tributaria.
Por tanto, el llamado en garantía no sustituye al agente retenedor como demandante ni convierte automáticamente al beneficiario en responsable directo frente a la DIAN dentro de ese mismo litigio.
La controversia principal sigue siendo:
¿son legales los actos administrativos mediante los cuales la Administración establece la obligación a carga del agente retenedor?
La relación con el llamado en garantía solamente adquiere relevancia respecto de las consecuencias que puedan derivarse entre los particulares.
EL CONSEJO DE ESTADO BUSCÓ EVITAR DECISIONES CONTRADICTORIAS
La necesidad de unificar surgió porque dentro de la propia jurisdicción existían diferencias respecto de la procedencia del llamamiento en garantía en este tipo de procesos tributarios.
Una interpretación restrictiva podía considerar que la discusión entre el agente retenedor y el beneficiario era completamente ajena al control de legalidad del acto administrativo y debía tramitarse en un proceso separado.
Otra aproximación permitiría la vinculación cuando existiera una verdadera relación de garantía o reembolso conectada con el resultado del proceso tributario.
La Sección Cuarta intervino para establecer un criterio uniforme que permita determinar cuándo la figura resulta procesalmente admisible.
NO BASTA CON AFIRMAR QUE EL TERCERO FUE EL BENEFICIARIO DEL PAGO
El auto de unificación no debe interpretarse como una autorización automática para llamar en garantía a cualquier persona que haya recibido un pago sometido a retención.
La procedencia exige acreditar el fundamento jurídico del eventual reembolso .
Por ello, el agente retenedor debe identificar:
la relación jurídica con el tercero;
el pago realizado;
la obligación de retención discutida;
la razón por la cual considera que puede recuperar del llamado la suma que eventualmente deba asumir;
y el soporte legal o contractual de ese derecho.
El simple hecho económico de haber recibido el dinero no sustituye estos requisitos procesales.
TAMPOCO EL LLAMAMIENTO DECIDE ANTICIPADAMENTE QUIÉN DEBE PAGAR
Admitir un llamamiento en garantía no significa declarar que el tercero efectivamente debe reembolsar determinada suma.
La admisión únicamente permite que la relación jurídica sea discutida dentro del proceso.
Posteriormente será necesario determinar:
si los actos tributarios son legales;
si existe realmente una obligación a cargo del agente retenedor;
si se configura el derecho de reembolso alegado;
y cuál sería, en su caso, su extensión.
Por tanto:
admisibilidad del llamamiento
y
prosperidad de la pretensión contra el llamado
son cuestiones distintas.
LA UNIFICACIÓN TIENE EFECTOS MÁS ALLÁ DEL CASO PARTICULAR
La importancia de que se trate de un auto de unificación radica precisamente en que la Sección Cuarta no pretendió resolver únicamente una controversia procesal individual.
La decisión busca establecer una regla uniforme para casos posteriores en los cuales se reproduzca el mismo problema jurídico.
Esto aporta seguridad procesal a:
agentes retenedores;
contribuyetes;
beneficiarios de pagos;
autoridades tributarias;
tribunales administrativos;
y jueces que deberán decidir solicitudes semejantes.
¿POR QUÉ ES IMPORTANTE?
La decisión permite comprender que en materia de retención pueden coexistir dos relaciones jurídicas diferentes .
La primera se produce entre la Administración y el agente retenedor.
La segunda puede producirse entre el agente y el beneficiario del pago.
Si la DIAN determina que debieron retenerse $100 y exige ese valor al agente, la pregunta inicial será si jurídicamente existía esa obligación de retención.
Pero, si finalmente se determina que el agente debe pagar, puede aparecer una segunda pregunta:
¿Puede recuperar esos $100 de quien recibió el pago respecto del cual debía practicarse la retención?
La unificación permite que esa eventual relación pueda ser planteada mediante llamamiento en garantía cuando existe el fundamento jurídico exigido para ello , sin confundirla con el juicio de legalidad de los actos administrativos.
La decisión es especialmente relevante para empresas que actúan habitualmente como agentes de retención, porque obliga a revisar no solamente la defensa tributaria frente a la Administración, sino también las relaciones contractuales y legales con los beneficiarios de los pagos discutidos.
ESTADO ACTUAL
Jurisprudencia de unificación de la Sección Cuarta del Consejo de Estado.
El Auto de Unificación del expediente 29199 establece el criterio aplicable al llamamiento en garantía dentro de procesos tributarios relacionados con obligaciones de agentes retenedores.
La decisión reconoce la necesidad de distinguir entre la obligación tributaria discutida frente a la Administración y el eventual derecho legal o contractual de reembolso existente entre el agente retenedor y el beneficiario del pago .
La procedencia del llamamiento no es automática por el solo hecho de que un tercero haya recibido el ingreso . Debe existir y acreditarse el fundamento jurídico que permita reclamar del llamado el reembolso total o parcial de aquello que el agente eventualmente deba pagar como consecuencia del proceso.
La admisión del llamamiento tampoco significa que el beneficiario sea automáticamente responsable ni anticipa la decisión sobre el reembolso. Esa cuestión debe resolverse conforme a las pruebas ya la relación jurídica demostrada dentro del proceso.
Por tratarse de una decisión de unificación jurisprudencial , su relevancia excede el litigio concreto y fija el criterio de la Sección Cuarta para controversias posteriores que presenten el mismo problema jurídico.
Fuente institucional: Consejo de Estado — Sección Cuarta
Normativa principal: disposiciones del Estatuto Tributario sobre agentes de retención y responsabilidad por las retenciones , junto con las normas del CPACA que regulan el llamamiento en garantía dentro de la jurisdicción de lo contencioso administrativo .
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