CONSEJO DE ESTADO: LOS DESCUENTOS CONDICIONADOS ENTRE VINCULADOS SOMETIDOS A PRECIOS DE TRANSFERENCIA DEBEN EVALUARSE BAJO EL PRINCIPIO DE PLENA COMPETENCIA, NO CON LOS LÍMITES DE LOS ARTÍCULOS 90 Y 1

CONSEJO DE ESTADO: LOS DESCUENTOS CONDICIONADOS ENTRE VINCULADOS SOMETIDOS A PRECIOS DE TRANSFERENCIA DEBEN EVALUARSE BAJO EL PRINCIPIO DE PLENA COMPETENCIA, NO CON LOS LÍMITES DE LOS ARTÍCULOS 90 Y 107 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO

Fuente: Consejo de Estado — Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta Fecha: 26 de febrero de 2026 Radicación: 19001-23-33-000-2016-00266-01 Radicado interno: 29282 Demandante: Industria Andina de Absorbentes SA en Liquidación — IAASA Demandado: DIAN Consejera ponente: Claudia Rodríguez Velásquez Materia: Impuesto sobre la renta — Año gravable 2011 — Precios de transferencia — Vinculados del exterior — Descuentos condicionados — Artículos 90 y 107 ET — Principio de plena competencia

El Consejo de Estado desarrolló una regla especialmente importante para las operaciones entre vinculadas sometidas al régimen de precios de transferencia: la razonabilidad de un descuento condicionado asociado al precio de la operación debe examinarse conforme al principio de plena competencia y mediante las reglas propias de precios de transferencia, no trasladando mecánicamente los límites generales de los artículos 90 y 107 del Estatuto Tributario.

El precedente exige, sin embargo, un control temporal particularmente cuidadoso. El litigio correspondía al año gravable 2011 , por lo que la Sala reconstruyó los artículos 90, 107, 260-1, 260-2, 260-4, 260-7 y 260-8 vigentes para ese período . La sentencia no autoriza a tomar la redacción actual de esas disposiciones y proyectarla retrospectivamente sobre el caso.

LA CONTROVERSIA CIRUGÍA POR DESCUENTOS SUPERIORES A $4.876 MILLONES

Industria Andina de Absorbentes SA comercializaba productos como papel higiénico, toallas y pañales y, debido a las condiciones existentes para acceder al mercado venezolano, realizaba operaciones con la sociedad vinculada del exterior Servicios TAD SA

Dentro de esa estrategia comercial se pactaron descuentos por volumen. La sociedad emitía notas de crédito que ajustaban el valor de las transacciones, de manera que el precio neto final respondiera a la estructura comercial utilizada para ingresar al mercado venezolano.

El valor discutido por concepto de descuentos condicionados ascendió a aproximadamente:

$4.876.318.000.

La DIAN los rechazó, lo que produjo además el desconocimiento de una pérdida líquida y la determinación de un impuesto a carga superior a $1,542 millones.

LA EMPRESA HABÍA DOCUMENTADO SUS OPERACIONES MEDIANTE PRECIOS DE TRANSFERENCIA

Este hecho es esencial para comprender la decisión.

La sociedad no estaba realizando simplemente una venta entre partes independientes sometida exclusivamente a las reglas generales de determinación del precio.

Las operaciones correspondían a una vinculada económica del exterior y estaban algunas veces al régimen de precios de transferencia.

Además, el contribuyente había presentado la correspondiente documentación comprobatoria mediante la cual pretendía demostrar que las operaciones respetaban el principio de plena competencia .

Por tanto, el problema jurídico consistía en determinar cuál era el sistema normativo competente para juzgar la razonabilidad de esos precios y descuentos.

LA DIAN UTILIZÓ EL ARTÍCULO 90 PARA CONSIDERAR EXCESIVO EL DESCUENTO

La Administración consideró que los descuentos concedidos resultaban desproporcionados.

Para llegar a esa conclusión acudió al artículo 90 del Estatuto Tributario y particularmente a la regla entonces existente según la cual podía considerarse que el valor asignado por las partes difería notoriamente del promedio cuando se apartaba en más del 25% de los precios establecidos en el comercio para bienes de la misma especie y calidad.

La DIAN enfrentó ese parámetro con descuentos que alcanzaban aproximadamente el 52% .

Su razonamiento, en términos simplificados, era:

el artículo 90 tolera determinada diferencia respecto del precio comercial;

el descuento supera ampliamente ese parámetro;

por tanto,

el descuento resulta desproporcionado y debe rechazarse.

El Consejo de Estado encontró un problema anterior: esa no era la norma que debía utilizarse para evaluar la operación sometida a precios de transferencia.

EL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA DESPLAZABA EL ANÁLISIS DEL ARTÍCULO 90

La Sala reconstruyó la legislación vigente para 2011 y descubrió que desde la Ley 788 de 2002 existía una regla especial respecto de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia.

El objetivo del sistema es establecer si los ingresos, costos y deducciones derivadas de operaciones entre vinculados corresponden a los precios o márgenes que habrían utilizado partes independientes en operaciones comparables .

Por ello, la razonabilidad del precio debía examinarse mediante los métodos técnicos del régimen de precios de transferencia.

No mediante la sustitución de ese sistema por el límite general utilizado por la DIAN.

LA SENTENCIA CORRIGE UNA PREMISA TEMPORAL IMPORTANTE SOBRE LA LEY 1607 DE 2012

Este punto merece especial atención porque fue uno de los argumentos centrales de la apelación de la DIAN.

La Administración sostuvo que la exclusión de la aplicación del artículo 90 para operaciones algunas a precios de transferencia habría sido introducida por la Ley 1607 de 2012 y que, por ello, no podía utilizarse respecto del año gravable 2011.

El Consejo de Estado rechazó ese argumento.

La Sala reconstruyó el antecedente legislativo y concluyó que la exclusión ya provenía del régimen introducido por la Ley 788 de 2002 . La Ley 1607 reorganizó posteriormente la regulación, pero no podía interpretarse como si hubiera creado por primera vez en 2013 la separación entre el artículo 90 y el régimen especial de precios de transferencia.

Por eso la DIAN no podía utilizar el artículo 90 para rechazar las operaciones del año gravable 2011 en las condiciones examinadas.

LA RAZÓN ES LA ESPECIALIDAD DEL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA

La decisión permite identificar claramente la función de cada conjunto normativo.

El artículo 90 contiene reglas generales para determinar el valor comercial en determinadas enajenaciones.

El régimen de precios de transferencia, en cambio, había sido diseñado específicamente para controlar operaciones entre:

vinculados económicos;

partes relacionadas;

y, bajo las condiciones legales correspondientes,

Operaciones internacionales algunas veces al régimen.

Cuando este sistema especial resulte aplicable, la Administración debe verificar la operación conforme a sus propios métodos y parámetros.

No puede sustituirlos por un porcentaje tomado de una regla general que el propio legislador había excluido para ese espacio normativo.

EL ARTÍCULO 107 TAMPOCO ERA EL INSTRUMENTO PARA MEDIR LA RAZONABILIDAD DEL DESCUENTO

La DIAN formuló un segundo argumento.

Como los descuentos habían sido contabilizados como gasto financiero y declarados por la sociedad dentro de las deducciones, se sostuvo que debían cumplir los requisitos generales del artículo 107 del Estatuto Tributario :

causalidad;

necesidad;

y

proporcionalidad.

La Administración pretendía entonces utilizar la proporcionalidad del artículo 107 como otro fundamento para rechazar los descuentos.

El Consejo de Estado tampoco ayudó esa construcción.

LA SALA FIJÓ AQUÍ UNA REGLA MUY PRECISA

La sentencia afirma:

“la razonabilidad de los descuentos condicionados no se juzga por el artículo 107 del ET”

cuando se trata de operaciones entre vinculadas sometidas al régimen de precios de transferencia.

La razón es que, cuando el descuento está vinculado al precio pactado entre las partes, la pregunta relevante no es simplemente si el porcentaje parece elevado conforme a una apreciación general de proporcionalidad.

La pregunta jurídicamente correcta es:

¿ese descuento corresponde al que habrían pactado partes independientes en circunstancias comparables?

Esa es una pregunta de plena competencia .

LOS REBATES POR VOLUMEN, METAS O DESEMPEÑO DEBEN SER ANALIZADOS DENTRO DEL PRECIO

La sentencia ofrece ejemplos particularmente útiles.

La Sala menciona descuentos asociados a:

volumen;

metas;

o

indicadores de desempeño.

Cuando esas condiciones forman parte de la construcción económica del precio, deben incorporarse al análisis de comparabilidad.

No puede analizarse únicamente el precio nominal de la factura ignorando los ajustes comerciales que efectivamente forman parte de la transacción.

La Sala lo expresa así: debe determinarse si la cantidad y condiciones del descuento corresponden a aquello que habrían acordado partes independientes en circunstancias comparables.

EL ESTUDIO DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA ADQUIERE ENTONCES UNA FUNCIÓN PROBATORIA CENTRAL

La sociedad había presentado su estudio de precios de transferencia.

Ese estudio pretendía demostrar que, considerando las características económicas de las operaciones, los precios finales se encontraban dentro de parámetros de mercado.

La Sala inició una regla probatoria igualmente importante:

el cumplimiento del principio de plena competencia debe quedar demostrado mediante el estudio de precios de transferencia y la DIAN, si pretende desconocerlo, debe desvirtuarlo técnicamente .

Esto no significa que el estudio presentado por el contribuyente sea intocable.

Significa algo diferente:

la Administración debe controvertirlo dentro del mismo espacio técnico y normativo que gobierna la operación.

LA DIAN PUEDE DESVIRTUAR EL ESTUDIO, PERO DEBE HACERLO CON LAS REGLAS DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA

Este límite evita interpretar la sentencia como si cualquier documentación presentada por el contribuyente cerrará automáticamente la fiscalización.

No es así.

La DIAN conserva plenamente sus facultades para examinar:

la selección del método;

las operaciones comparables;

los ajustes realizados;

las funciones, activos y riesgos;

los márgenes;

el rango utilizado;

las condiciones económicas;

y la verdadera comparabilidad entre las operaciones.

Pero si encuentra errores debe demostrar por qué el estudio no refleja el principio de plena competencia.

Lo que no puede hacer es evitar ese análisis técnico y reemplazarlo por una limitación proveniente de una norma que no gobierna la operación .

EL REGISTRO CONTABLE DEL DESCUENTO NO CAMBIABA POR SÍ SOLO SU NATURALEZA FISCAL

Otro aspecto relevante surgió porque IAASA había registrado los descuentos como gasto financiero y los había llevado a la declaración como deducción.

El Tribunal había considerado que los descuentos condicionados correspondían realmente a una reducción del ingreso bruto y no a una gasto ordinaria.

El Consejo de Estado mantuvo la nulidad de los actos, pero corrigió parcialmente el restablecimiento ordenado en primera instancia: no era necesario modificar formalmente la declaración para trasladar los valores desde “otras deducciones” hacia “devoluciones, rebajas y descuentos”, pues ese cambio resultaba fiscalmente neutro en el caso.

La enseñanza es importante:

la denominación o ubicación contable utilizada por el contribuyente no determina por sí sola la verdadera naturaleza tributaria de una operación.

EL CONSEJO DE ESTADO CONFIRMÓ LA NULIDAD DE LOS ACTOS DE LA DIAN

La Sección Cuarta desestimó la apelación de la Administración respecto del fondo de la controversia.

En consecuencia, se mantuvo la nulidad de la liquidación oficial y de la resolución que decidió el recurso de reconsideración.

Como restablecimiento del derecho declaró la firmeza de la declaración privada del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2011 .

Además, al confirmarse sustancialmente la derrota procesal de la Administración, la sentencia impuso costas a la DIAN y fijó agencias en derecho.

NO DEBE GENERALIZARSE LA SENTENCIA A CUALQUIER DESCUENTO ENTRE EMPRESAS

Este límite es fundamental.

La decisión no establece que:

todo descuento condicionado sea automáticamente aceptable;

ni que

el artículo 107 nunca pueda relacionarse con descuentos comerciales.

El espacio concreto de la sentencia estaba delimitado por:

operaciones entre vinculados;

vinculado del exterior;

sujeción al régimen de precios de transferencia;

documentación comprobatoria;

descuentos directamente vinculados con la determinación del precio;

y

año gravable 2011.

Fuera de esa configuración deben reconstruirse nuevamente las normas aplicables.

TAMPOCO SIGNIFICA QUE UN DESCUENTO DEL 52 % SEA NORMAL POR DEFINICIÓN

La sentencia tampoco fija un porcentaje admisible.

No hay suerte:

“52 % es un descuento razonable”.

Dice algo jurídicamente distinto:

su razonabilidad no podía determinarse aplicando automáticamente el límite del 25 % utilizado por la DIAN.

Para saber si el 52 %, 40 %, 30 % o cualquier otro porcentaje cumple el principio de plena competencia debe realizarse el análisis técnico correspondiente frente a operaciones comparables entre partes independientes.

Por tanto, la sentencia sustituye el método de evaluación , no fija un nuevo porcentaje.

LA DECISIÓN REFUERZA EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN LA FISCALIZACIÓN

Existe además una consecuencia más amplia.

La DIAN no puede elegir indistintamente cualquier disposición del Estatuto Tributario que produzca un resultado económicamente parecido al que pretende alcanzar.

Debe identificar la norma que realmente gobierna el hecho fiscalizado.

En este caso existía un régimen especial para controlar precios entre vinculados.

Ese régimen debía ser utilizado.

La Administración no podía reemplazarlo con los artículos 90 y 107 simplemente porque mediante ellos podía construir un argumento de “desproporción”.

Por ello, el caso es también una decisión sobre motivación y legalidad del acto administrativo tributario .

¿POR QUÉ ES IMPORTANTE?

Porque establece una regla metodológica muy clara para la fiscalización de operaciones entre vinculados.

Cuando una transacción está sometida al régimen de precios de transferencia, la Administración debe preguntar:

¿El precio final, incluyendo los descuentos condicionados que forman parte de su determinación, corresponde a lo que habrían acordado partes independientes en condiciones comparables?

La respuesta debe obtenerse mediante las herramientas propias del régimen de precios de transferencia.

No mediante una comparación automática con:

el límite porcentual del artículo 90

o

la proporcionalidad general de las gastos del artículo 107.

Al mismo tiempo, el contribuyente debe poder demostrar técnicamente que el descuento responde a condiciones que también habrían sido aceptadas entre independientes.

ESTADO ACTUAL

CRITERIO JURISPRUDENCIAL VIGENTE, CON ALCANCE DETERMINADO POR EL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA Y POR LA TEMPORALIDAD NORMATIVA DEL CASO.

La sentencia del 26 de febrero de 2026 , radicación 19001-23-33-000-2016-00266-01 (29282) , concluyó que la DIAN no podía aplicar el artículo 90 del Estatuto Tributario para desconocer los descuentos condicionados otorgados por IAASA a su vinculado del exterior en las operaciones sometidas al régimen de precios de transferencia del año gravable 2011.

La Sección Cuarta igualmente destaca que, tratándose de descuentos directamente vinculados con el precio pactado entre partes relacionadas, su razonabilidad no se juzga mediante el artículo 107 ET , sino conforme al principio de plena competencia .

Los descuentos por volumen, cumplimiento de metas o indicadores de desempeño deben analizarse determinando si su cantidad y condiciones corresponden a las que habrían acordado partes independientes en circunstancias comparables. Esa circunstancia debe demostrarse mediante la documentación de precios de transferencia y puede ser controvertida técnicamente por la DIAN.

La sentencia no establece un porcentaje general admisible de descuento , ni autoriza automáticamente cualquier descuento entre vinculados. Defina cuál es el régimen jurídico mediante el cual debe evaluarse su razonabilidad.

Finalmente, el precedente debe aplicarse conservando su identidad temporal: la declaración examinada correspondía al año gravable 2011 y la Sala interpretó las disposiciones de precios de transferencia vigentes para ese período. Para operaciones de otros años debe verificarse nuevamente la legislación aplicable.

Consejo de Estado — Sentencia 29282 del 26 de febrero de 2026, texto compilado por la DIAN

Normas principales: artículos 26, 90, 107, 260-1, 260-2, 260-4, 260-7, 260-8 y 450 numeral 9 del Estatuto Tributario , en las versiones aplicables al año gravable 2011; artículo 28 de la Ley 788 de 2002 y artículo 7 del Decreto 4349 de 2004 .