CONSEJO DE ESTADO ACLARA LA CAUSACIÓN DEL IMPUESTO DE TIMBRE: LAS OBLIGACIONES DE ORIGEN LEGAL INCORPORADAS EN UN CONTRATO NO QUEDAN GRAVADAS POR EL SOLO HECHO DE APARECER EN EL DOCUMENTO

CONSEJO DE ESTADO ACLARA LA CAUSACIÓN DEL IMPUESTO DE TIMBRE: LAS OBLIGACIONES DE ORIGEN LEGAL INCORPORADAS EN UN CONTRATO NO QUEDAN GRAVADAS POR EL SOLO HECHO DE APARECER EN EL DOCUMENTO

Fuente: Consejo de Estado — Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta Fecha: 12 de febrero de 2026 Radicación: 25000-23-37-000-2014-00552-02 Radicado interno: 26429 Consejera ponente: Claudia Rodríguez Velásquez Materia: Impuesto de timbre — Hecho generador — Obligaciones nacionales legales y contractuales — Contratos de concesión — Uso del espectro radioeléctrico — Pago de lo no debido — Devolución — Intereses

El Consejo de Estado profirió una decisión particularmente importante para delimitar el hecho generador del impuesto de timbre nacional: no toda obligación que aparezca escrita dentro de un contrato queda automáticamente sometida al impuesto .

La Sección Cuarta concluyó que las contraprestaciones periódicas por el uso del espectro radioeléctrico discutidas en el proceso tenían origen legal y no contractual . Por ello, aunque su pago aparecía mencionado dentro de los contratos de concesión, esa circunstancia no las convertía en obligaciones originadas por el acuerdo de voluntades de las partes ni permitía incorporarlas a la base del impuesto de timbre.

La consecuencia económica fue considerable: prosperó la pretensión respecto de $1.040.112.000 , suma que el Consejo de Estado calificó como pago de lo no debido y cuya devolución ordenó junto con los intereses correspondientes.

EL CASO PROVENÍA DE CONTRATOS DE CONCESIÓN PARA TELEFONÍA MÓVIL CELULAR

La controversia tuvo origen en contratos de concesión celebrados con el entonces Ministerio de Comunicaciones para la prestación del servicio de telefonía móvil celular.

Dentro de esos contratos aparecía una cláusula que hacía referencia a las contraprestaciones periódicas que debían pagarse por la utilización del espectro radioeléctrico.

La discusión consistía en determinar si esos valores, por encontrarse consignados dentro del contrato, formaban parte de las obligaciones documentadas que causaban el impuesto de timbre conforme al artículo 519 del Estatuto Tributario.

La demandante sostenía que no, porque la obligación de pagar por la utilización del espectro no nacía del contrato , sino directamente de la legislación que regulaba las telecomunicaciones.

EL ARTÍCULO 519 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO ERA EL PUNTO DE PARTIDA

Para el período correspondiente a los pagos discutidos, el artículo 519 del Estatuto Tributario establece la causación del impuesto sobre determinados instrumentos públicos y documentos privados en los que se hizo constar:

“la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones”.

Leída aisladamente, esta expresión podría llevar a pensar que basta con que una obligación aparezca consignada dentro del documento.

Pero la Sección Cuarta reconstruyó también la reglamentación vigente para determinar qué debía entenderse, específicamente respecto de los instrumentos privados, por constitución o existencia de obligaciones .

LA REGLAMENTACIÓN LIMITABA LA REGLA A LAS OBLIGACIONES NACIDAS DEL CONCURSO DE VOLUNTADES

Aquí se encuentra el núcleo jurídico de la sentencia.

El Consejo de Estado determinaría que la regulación aplicable aclaraba que, tratándose de instrumentos privados, la constitución o existencia de obligaciones se refería a aquellas que surgían del:

concurso de voluntades documentado mediante el contrato.

Por ello, para el período examinado, el impuesto recaía sobre obligaciones de origen contractual .

La Sala concluyó que una obligación cuyo nacimiento provenía directamente de la ley quedaba fuera de ese supuesto, aunque posteriormente fuera mencionada o reproducida dentro del documento contractual.

UNA CLÁUSULA CONTRACTUAL NO CONVIERTE AUTOMÁTICAMENTE UNA OBLIGACIÓN LEGAL EN CONTRACTUAL

Esta es probablemente la regla más importante del precedente.

Debe distinguirse entre:

la fuente de la obligación

y

el documento en el cual esa obligación aparece mencionada.

Una obligación puede constar materialmente en un contrato y, sin embargo, no haber nacido del contrato.

Si la obligación ya existe porque una disposición legal la impone directamente, su posterior incorporación al texto contractual no significa necesariamente que las partes la hayan creado mediante su voluntad.

Por tanto:

documentar una obligación ≠ crear contractualmente la obligación.

Esta distinción fue determinante para resolver el litigio.

LA CONTRAPRESTACIÓN POR EL USO DEL ESPECTRO TENÍA ORIGEN LEGAL

La Sala examina específicamente las contraprestaciones periódicas por la utilización del espectro.

Su fundamento se encontraba en los artículos 59 del Decreto 1900 de 1990 y 3 numeral 22 del Decreto 1901 de 1990 , que regulaban la facultad estatal para establecer los derechos y contraprestaciones correspondientes a concesiones, permisos, autorizaciones y utilización de frecuencias radioeléctricas.

Por ello, la obligación económica no quirúrgica porque las partes hubieran decidido libremente crearla mediante el contrato.

Existe un fundamento normativo previo.

La cláusula contractual simplemente incorporaba una obligación proveniente del régimen legal aplicable a la utilización del espectro.

EL HECHO DE QUE EL CONTRATO DETERMINARA EL PORCENTAJE NO CAMBIABA NECESARIAMENTE LA FUENTE DE LA OBLIGACIÓN

La contraprestación discutida equivalía al 5% de los ingresos brutos de la empresa .

El Tribunal de primera instancia había considerado relevante que la legislación autorizara al Ministerio a fijar esos valores dentro del proceso contractual.

Pero la Sección Cuarta concluyó que ello no transformaba la naturaleza jurídica de la obligación.

Una cosa es que la regulación permita concretar o determinar cuantitativamente una obligación dentro de un instrumento.

Otra diferente es afirmar que la obligación misma nació exclusivamente de la autonomía de la voluntad.

El Consejo de Estado consideró que, en el caso concreto, el deber de pagar por la utilización del espectro provenía del régimen legal.

POR ESO ESA CONTRAPRESTACIÓN NO PODÍA INTEGRAR EL IMPUESTO DE TIMBRE

Una vez establecida la fuente legal de la obligación, la consecuencia tributaria era directa.

Si para el régimen aplicable el impuesto de timbre sobre instrumentos privados recaía sobre obligaciones nacidas del concurso de voluntades, una obligación legal no podía incorporarse artificialmente al hecho generador por el simple hecho de aparecer escrito dentro del contrato.

El Consejo de Estado concluyó entonces que:

no se produjo impuesto de timbre sobre las contraprestaciones periódicas por utilización del espectro.

EL CONSEJO DE ESTADO ACLARÓ UNA POSICIÓN ANTERIOR DE LA PROPIA SECCIÓN

Este elemento hace especialmente relevante la sentencia.

La Sección Cuarta reconoció que en una decisión anterior había llegado a una conclusión diferente.

En esa oportunidad había considerado que la norma reglamentaria que limitaba el concepto de constitución o existencia de obligaciones había perdido vigencia por efecto de la Ley 6 de 1992 .

La sentencia del 12 de febrero de 2026 revisó ese razonamiento.

La Sala señaló que la Ley 6 de 1992 no contenía una disposición que permitiera concluir que hubiera sido modificada la descripción del hecho generador en términos suficientes para considerar desaparecida aquella regla reglamentaria.

El boletín oficial del Consejo de Estado registra expresamente que con esta decisión:

“la Sección aclaró una posición anterior”.

Por tanto, no estamos simplemente ante una aplicación rutinaria de jurisprudencia anterior.

Existe una aclaración jurisprudencial expresa .

EL PAGO REALIZADO SIN HECHO GENERADOR SE CONVIERTE EN PAGO DE LO NO DEBIDO

Una vez establecidas que esas obligaciones no estaban sometidas al impuesto, aparece la segunda parte de la decisión.

La empresa había pagado efectivamente impuesto de timbre sobre esos valores.

Pero si jurídicamente no existía el hecho generador, faltaba la causa legal que justificaba el pago.

La consecuencia fue calificar las sumas como:

pago de lo no debido.

El Consejo de Estado ordenó entonces su devolución.

LA DEVOLUCIÓN ASCENDÍA A MÁS DE MIL MILLONES DE PESOS

La cantidad reconocida por este concepto fue:

$1.040.112.000.

La Sección Cuarta declaró que prosperaba el cargo relativo a la causación del impuesto de timbre y ordenó devolver esa suma.

Pero el restablecimiento no se limitó al capital.

TAMBIÉN PROCEDÍAN INTERESES

El Consejo de Estado ordenó la devolución:

junto con intereses corrientes y moratorios

conforme al artículo 863 del Estatuto Tributario .

Esto confirma una regla relevante para nuestra base sobre devoluciones:

cuando se determina judicialmente que una suma fue pagada sin que existiera obligación tributaria, el restablecimiento del derecho puede comprender no solamente la devolución nominal del capital sino los intereses previstos legalmente.

LA SENTENCIA TAMBIÉN ESTUDIÓ UNA DISCUSIÓN SOBRE SILENCIO ADMINISTRATIVO POSITIVO

El proceso contenía otro problema independiente.

El demandante había solicitado la devolución y posteriormente sostuvo que se había configurado silencio administrativo positivo.

Sin embargo, el Consejo de Estado rechazó ese argumento.

La DIAN había expedido una resolución que reconoció los efectos de una decisión previa de la Sala de Consulta y Servicio Civil, declaró competente a la Administración para conocer la solicitud, revocó una actuación anterior y remitió el expediente a la dependencia correspondiente.

La Sala concluyó que el recurso sí había sido resuelto dentro del término legal y sobre el asunto que entonces era objeto de controversia.

Por ello:

no se configuró silencio administrativo positivo.

ESTO DEBE SEPARARSE DE LA NOTICIA ANTERIOR SOBRE EL SILENCIO POSITIVO

La diferencia entre las noticias 40 y 42 es importante.

En la Noticia 40 , la Administración dejó vencer el término para resolver válidamente el recurso de reconsideración y se produjo el efecto favorable del artículo 734 ET

En este caso, en cambio, el Consejo de Estado concluyó que la Administración sí había resuelto oportunamente el recurso correspondiente , aunque posteriormente debía continuar el procedimiento para decidir de fondo la devolución.

Por tanto, no toda demora administrativa produce automáticamente silencio positivo.

Debe identificarse:

qué petición o recurso estaba pendiente;

cuál era el término legal;

qué debía resolver la autoridad competente;

y

qué decisión efectivamente se adoptó dentro del término.

LA ESCRITURA PÚBLICA MEDIANTE LA CUAL SE PROTOCOLIZÓ EL SUPUESTO SILENCIO NO CREÓ EL DERECHO

La sociedad había protocolizado mediante escritura pública el silencio administrativo positivo que consideraba configurado.

Pero el Consejo de Estado concluyó que, al no haberse producido jurídicamente ese silencio, la escritura:

no generaba los efectos pretendidos.

Esto reafirma una regla elemental pero importante:

la protocolización documenta un silencio administrativo cuando este efectivamente se ha producido conforme a la ley.

No puede crear por sí misma un silencio que jurídicamente nunca ocurrió.

NO DEBE GENERALIZARSE LA SENTENCIA A TODO CONTRATO ACTUAL SUJETO AL IMPUESTO DE TIMBRE

Aquí debemos mantener estrictamente el control temporal.

La sentencia analizó los pagos realizados bajo una determinada configuración histórica del artículo 519 del Estatuto Tributario y de su reglamentación.

Además, el impuesto de timbre ha sufrido múltiples modificaciones legislativas y tarifarias.

Por ello, el precedente no puede convertirse en la afirmación absoluta:

“las obligaciones legales nunca pueden relacionarse con el impuesto de timbre en ningún período”.

La conclusión correcta es más precisa:

bajo las normas que gobernaban los pagos examinados, la obligación legal de pagar la contraprestación por utilización del espectro no configuraba el hecho generador aplicable a los instrumentos privados.

LA DISTINCIÓN ENTRE HECHO GENERADOR Y BASE GRAVABLE VUELVE A SER FUNDAMENTAL

La sentencia también deja una enseñanza metodológica.

Antes de discutir:

¿Sobre qué valor debe calcularse el impuesto?

debe responderse:

¿Se produjo realmente el hecho generador?

Solo después puedes construirse la base gravable.

La DIAN y el contribuyente no podían simplemente incorporar la contraprestación por el espectro al valor del contrato y calcular sobre ella el impuesto.

Primero debía determinarse si la obligación documentada estaba comprendida jurídicamente por el hecho generador.

La Sala terminó que no.

Por ello, nunca se llegaba válidamente al segundo nivel.

¿POR QUÉ ES IMPORTANTE?

Porque impide identificar automáticamente documento contractual con obligación contractual .

Un contrato puede contener simultáneamente:

obligaciones creadas libremente por las partes;

obligaciones impuestas directamente por la ley;

referencias a cargas regulatorias;

condiciones administrativas;

y obligaciones preexistentes.

Para determinar el impuesto de timbre debe reconstruirse cuál es la verdadera fuente jurídica de cada obligación y aplicar la legislación vigente al momento de la causación.

En este caso, la obligación de pagar la contraprestación por utilización del espectro era legal. Su incorporación al contrato no alteró esa naturaleza.

Por eso el impuesto pagado sobre ese componente carecía de fundamento jurídico.

ESTADO ACTUAL

CRITERIO JURISPRUDENCIAL VIGENTE, CON ACLARACIÓN EXPRESA DE UNA POSICIÓN ANTERIOR DE LA SECCIÓN CUARTA.

La sentencia del 12 de febrero de 2026 , radicación 25000-23-37-000-2014-00552-02 (26429) , concluyó que, conforme a la legislación vigente para los pagos examinados, el impuesto de timbre sobre instrumentos privados recaía sobre obligaciones nacidas del concurso de voluntades de las partes .

La contraprestación periódica por utilización del espectro radioeléctrico tenía origen legal y no se convertía en obligación contractual por el solo hecho de estar consignada en una cláusula del contrato de concesión. Por ello, no integraba el hecho generador del impuesto de timbre analizado.

Los $1.040.112.000 pagados por impuesto de timbre sobre esas contraprestaciones constituyeron pago de lo no debido , por lo que la Sala ordenó su devolución junto con intereses corrientes y moratorios conforme al artículo 863 ET

El Consejo de Estado además aclaró expresamente una posición jurisprudencial anterior que había considerado que la norma reglamentaria correspondiente había sido derogada por la Ley 6 de 1992.

Finalmente, el precedente adquirió una nueva relevancia práctica durante 2026 por las discusiones sobre devoluciones de retenciones de impuesto de timbre. La DIAN terminó precisando en julio de 2026 que, aunque el reintegro ante el agente retenedor es la vía ordinaria inicial, cuando este lo niega, no lo resuelve o el reintegro resulta materialmente imposible, el sujeto que soportó económicamente la retención puede acudir al procedimiento de devolución del artículo 850 ET, sujeto a la prueba correspondiente y evitando una doble recuperación.

Consejo de Estado — Sentencia del 12 de febrero de 2026, expediente 26429, texto compilado por la DIAN

Consejo de Estado — Boletín de jurisprudencia 295

Normas principales: artículos 519, 850 y 863 del Estatuto Tributario ; artículo 5 del Decreto 1222 de 1976 ; artículo 6 del Decreto 1189 de 1988 ; artículos 59 del Decreto 1900 de 1990 y 3 numeral 22 del Decreto 1901 de 1990 , conforme a la vigencia normativa correspondiente a los hechos examinados.